strona główna baza prawa podatkowego . . . definicje w umowie modelowejdefinicje w umowie modelowej.

Definicje w Umowie Modelowej.

Zarówno norma art. 3 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku jak i wzorowane na niej przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, poświęcone są ogólnym definicjom pojęć używanych w Konwencji oraz umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania definiują także dodatkowe pojęcia. Część z nich występuje we wszystkich umowach (pojęcia standardowe), a niektóre są właściwe tylko dla poszczególnych umów (pojęcia niestandardowe).

Przepis art. 3 Konwencji Modelowej poświęcony jest ogólnym definicjom pojęć używanych w Konwencji oraz wzorowanych na niej umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepis ten, w wersji zawartej w Konwencji Modelowej, definiuje następujące pojęcia:

– osoba,

– spółka,

– przedsiębiorstwo umawiających się państw,

– transport międzynarodowy,

– obywatel,

– właściwa władza,

– działalność gospodarcza.

Zgodnie z zastrzeżeniem z ust. 1 tego artykułu definicje te znajdują zastosowanie jedynie w przypadku gdy: „z kontekstu umowy nie wynika inaczej”. Oznacza to, że „mogą one w szczególnych okolicznościach przyjmować znaczenie odmienne od tego, jakie zostało im nadane w tym przepisie”.

Osoba

Pojęcie to ma podstawowe znaczenie dla ustalenia zakresu podmiotowego stosowania Konwencji i opartych na niej umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (zob. art. 1 Konwencji). Zgodnie z brzmieniem Konwencji termin „osoba” oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób. Za Komentarzem do Konwencji należy przyjąć, że definicja ta nie jest wyczerpująca, zaś termin „osoba” powinien być używany w bardzo szerokim znaczeniu. Definicja „osoby” jest doprecyzowana przez definicję spółki zawartą w art. 3 ust. 1 lit. b Konwencji. Jak się słusznie podnosi nie do przyjęcia jest takie rozumienie pojęcia osoba, zgodnie z którym osobą w rozumieniu Konwencji i opartych na niej postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie jest jednostka organizacyjna innego typu niż spółka czy zrzeszenie osób (czyli np. fundacja). Konwencja bowiem wprowadza swoistą definicję spółki, zgodnie z którą pojęcie to nie jest zawężone wyłącznie do spółek w rozumieniu prawa handlowego, lecz obejmuje także szereg innych podmiotów.

Spółka

Zgodnie z brzmieniem Konwencji termin „spółka” oznacza każdą osobę prawną lub każdą inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jak osobę prawną. W rozumieniu polskiego prawa spółką będą więc nie tylko spółki prawa handlowego, lecz wszystkie podmioty będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Polskimi podmiotami traktowanymi na gruncie polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jako spółki są więc - oprócz spółek kapitałowych (w tym spółek kapitałowych w organizacji) - fundacje, spółdzielnie czy stowarzyszenia posiadające osobowość prawną, a więc wszystkie podmioty będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Nie są nimi natomiast spółki osobowe, oprócz zagranicznych spółek osobowych, o których mowa jest w art. 1 ust. 3 u.p.d.o.p., czyli spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Pojęciem spółki w rozumieniu polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania objęte będą również inne niż spółki kapitałowe, fundacje, spółdzielnie czy stowarzyszenia posiadające osobowość prawną, podmioty będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. wspólnoty mieszkaniowe, czy zakłady budżetowe.

Przedsiębiorstwo

Podnosi się, że ze względu na użycie wyrażenia „przedsiębiorstwo prowadzone”, terminu „przedsiębiorstwo” nie należy rozumieć w znaczeniu podmiotowym lecz funkcjonalnym, rozumianym jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa strony danej umowy. Na gruncie polskiego prawa podatkowego pojęcie przedsiębiorstwa jest definiowane poprzez odwołanie się do rozumienia tego pojęcia na gruncie prawa cywilnego, a konkretnie do jego definicji wyrażonej w art. 551 k.c. (zob. art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f. oraz art. 4a pkt 3 u.p.d.o.p.). W takim też więc znaczeniu, zgodnie z regułą interpretacyjną zawartą w art. 3 ust. 2 Konwencji, pojęcie przedsiębiorstwa należy rozumieć na gruncie polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji kwestia, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa, czy też sama w sobie stanowi przedsiębiorstwo, powinna być interpretowana w ramach ustawodawstwa wewnętrznego Umawiających się Państw.

Transport międzynarodowy

Stosownie do treści Konwencji Modelowej termin „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo, którego faktyczny zarząd znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadku, gdy taki statek morski lub statek powietrzny jest eksploatowanym wyłącznie pomiędzy miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

W Komentarzu podnosi się, że definicja określenia „transport międzynarodowy” jest oparta na zasadzie wyrażonej w art. 8 ust. 1 Konwencji Modelowej, zgodnie z którą prawo do opodatkowania zysków z eksploatacji statków morskich i statków powietrznych w transporcie międzynarodowym, z uwagi na specjalny charakter przewozów międzynarodowych, przysługuje tylko temu Umawiającemu się Państwu, w którym znajduje się zarząd przedsiębiorstwa.

W Komentarzu podnosi się także, że definicja określenia „transport międzynarodowy” jest szersza niż powszechnie przyjęto, ze względu na fakt, żeby zapewnić państwu, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa prawo do opodatkowania transportu czysto wewnętrznego oraz transportu międzynarodowego pomiędzy państwami trzecimi oraz zezwolić drugiemu umawiającemu się państwu na opodatkowanie transportu odbywającemu się tylko w jego granicach.

Obywatel

Zgodnie z brzmieniem Konwencji Modelowej termin „obywatel” oznacza każdą osobę fizyczną posiadającą obywatelstwo Umawiającego się Państwa, a także każdą osobę prawną, spółkę osobową lub stowarzyszenie utworzone na podstawie ustawodawstwa obowiązującego w Umawiającym się Państwie. Jak więc można zauważyć pojęcie obywatela na gruncie postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania znacząco różni się od potocznego rozumienia tego pojęcia, które w klasycznym znaczeniu obejmuje wyłącznie osoby fizyczne. Wobec oparcia zakresu podmiotowego Konwencji na kwestii rezydencji kwestia obywatelstwa ma drugorzędne znaczenie dla stosowania jej postanowień oprócz stosowania art. 24 Konwencji dotyczącego równego traktowania, dla którego to przepisu pojęcie obywatela ma podstawowe znaczenie. W przypadku podmiotów nie będących osobami fizycznymi sformułowanie, że osoba prawna, spółka osobowa lub stowarzyszenie wywodząca swój status prawny z ustawodawstwa danego państwa jest obywatelem tego państwa oznacza rozstrzygnięcie problemu dotyczącego obywatelstwa spółek, gdyż w ich przypadku w grę mogłyby wchodzić również inne kryteria dotyczące ich obywatelstwa (np. położenie siedziby organu zarządzającego).

Właściwa władza

Zgodnie z Konwencją Modelową przez właściwą władzę należy rozumieć organy Umawiających się Państw, które nadzorują prawidłowe stosowanie postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i w razie zaistnienia potrzeby mogą...