strona główna baza prawa podatkowego . . . znaki akcyzynależności wpłacane na poczet znaków akcyzy

Należności wpłacane na poczet znaków akcyzy

1. Regulacje prawne co do obowiązku wpłaty odpowiednich kwot na poczet znaków akcyzy

Zasadnicze unormowania dotyczące obowiązku uiszczania odpowiednich kwot na poczet znaków akcyzy (w zamian za wydanie takich znaków) zawarte są przede wszystkim ustawie z dnia 6. grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, z późn. zm., dalej AkcU). Regulacje te znalazły się w dziale VI tej ustawy, rozdziale 3, w szczególności w przepisach art. 126 AkcU. Trzeba jednak zwrócić uwagę, że w powyższych przepisach ustawy, w szczególności w art. 126 ust. 6 AkcU, ustawodawca sformułował dodatkowo obligatoryjną delegację prawotwórczą dla „ministra właściwego do spraw finansów publicznych”, aby ten w przepisach wykonawczych unormował szczegółowo:

1. wysokość kwot stanowiących wartość podatkowych znaków akcyzy,
2. wysokość kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy,
3. wysokość należności z tytułu sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy,
4. wysokość kosztów wytworzenia legalizacyjnych znaków akcyzy

- uwzględniając konieczność zabezpieczenia wpływów z tytułu akcyzy, wysokość kwot akcyzy od wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy oraz nakłady ponoszone na wytworzenie znaków akcyzy.

„Ministrem właściwym do spraw finansów publicznych” w sensie powyższej delegacji ustawowej z art. 126 ust. 6 AkcU jest oczywiście Minister Finansów, który to na podstawie unormowań § 1 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 16 listopada 2007 r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Finansów (Dz. U. 2007 r. Nr 216, poz. 1592) kieruje działem administracji rządowej - finanse publiczne. Minister Finansów skorzystał z wyżej wskazanej delegacji prawotwórczej, wydając szereg rozporządzeń wykonawczych. Spośród nich aktualnie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2013 r. poz. 56), które weszło w życie dnia 15 stycznia 2013 r. Zastąpiło ono uprzednio obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z 20 sierpnia 2010 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz.U. z 2010 r. Nr 160, poz. 1074 z późn. zm.). To ostatnie z kolei poprzedzone było odpowiednim rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 32, poz. 250).

Aktualnie obowiązujące rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy – w omawianym w tym miejscu zakresie - określa (zgodnie z brzmieniem § 1 pkt. 7 tego rozporządzenia) w szczególności:

- wysokość kwot stanowiących wartość podatkowych znaków akcyzy,
- wysokość kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy,
- wysokość należności z tytułu sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy oraz
- wysokość kosztów wytworzenia legalizacyjnych znaków akcyzy.

Na marginesie wskazać można, że w kontekście kwestii odpłatności za znaki akcyzy pomocnicze znaczenie przypisać można również poniższym aktom wykonawczym. Są to:

- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień wyrobów akcyzowych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy (Dz.U. 2010 Nr 157 poz. 1055 z późn. zm.),
- rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi w zakresie spraw dotyczących znaków akcyzy (Dz. U. 2009 Nr 32 poz. 221).

W takim samym zakresie, a więc także jedynie pomocniczo, warto również zwrócić uwagę na następujące pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w imieniu Ministra Finansów przez upoważnione do tego organy. Są to mianowicie:

- indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego zawarta w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (działającego w imieniu Ministra Finansów) z dnia 28 czerwca 2010 r. (sygnatura IBPP3/443-210/10/DG) w sprawie dotyczącej zasad nabycia znaków akcyzy przeznaczonych do oznakowania wyrobów kontrahentów unijnych;

- indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego zawarta w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (działającego w imieniu Ministra Finansów) z dnia 14 września 2011 r. (sygnatura IPTPP3/443A-13/11-2/BJ) w sprawie możliwość zakupu partii banderol legalizacyjnych oraz warunki rozdysponowania ich do wielu kontrahentów zagranicznych.

2. Procedura uzyskiwania znaków akcyzy

Przestrzeganie przez podmioty gospodarcze obowiązku prawidłowego banderolowania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy ma zasadnicze znaczenie z punktu widzenia ochrony podatkowych interesów państwa. Z tego też względu ustawodawca w poszczególnych przepisach ustawy w sposób bardzo dokładny określił szczegóły procedury zmierzającej do uzyskania znaków akcyzy, w tym:

1) podmioty, które są uprawnione do otrzymywania znaków akcyzy (art. 125 ust. 1 –2 AkcU),
2) obowiązek składania przez odpowiednie podmioty wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy (art. 125 ust. 3-5 AkcU),
3) podmioty, które są uprawnione do wydawania znaków akcyzy (art. 128 ust. 1 AkcU),
4) tryb wydawania znaków akcyzy (art. 126 ust. 1 – 2 AkcU),
5) obowiązek wpłaty odpowiednich kwot na poczet znaków akcyzy (art. 126 ust. 3 – 6 AkcU)
6) delegacje ustawowe dla Ministra Finansów w celu określenia odpowiednich wzorów wniosków, wzorów upoważnień oraz katalogu dokumentów, występujących w ramach procedury wydawania znaków akcyzy (art. 129 AkcU),
7) wymogi, jakie należy spełnić, aby uzyskać pozytywną decyzję w sprawie wydania lub sprzedaży znaków akcyzy (art. 126 AkcU oraz - a contrario - art. 127 AkcU),
8) przesłanki wydania decyzji odmawiającej wydania lub sprzedaży znaków (art. 127 AkcU),
9) przebieg samej czynności wydania znaków (art. 128 ust. 2 AkcU).

Odnosząc się do kwestii procedur zmierzających do wydania (przekazania, wręczenia) znaków akcyzy zainteresowanym podmiotom stwierdzić należy przede wszystkim, że poza obowiązkiem uprzedniego złożenia wstępnego zapotrzebowania na znaki akcyzy wynikającym z art. 125 ust. 3 AkcU, który stanowi w ogóle wstępny etap wszelkich czynności w tym zakresie, ustawodawca w sposób bardzo szczegółowy i precyzyjny określił specjalną procedurę związaną już bezpośrednio z otrzymywaniem znaków akcyzy (podatkowych i legalizacyjnych). W szczególności ustawodawca przewidział w tym zakresie jednoznacznie wnioskowy tryb postępowania.

Stosownie do 126 ust. 1 AkcU, podmiotem uprawnionym do wydawania decyzji w sprawie wydania podatkowych znaków akcyzy lub też sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy jest naczelnik urzędu celnego właściwy w sprawach znaków akcyzy. Zgodnie z powołanym przepisem, podmiot zobowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy jest obowiązany do złożenia do właściwego naczelnika urzędu celnego wniosku o wydanie podatkowych znaków akcyzy lub o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy. Wniosek taki, a właściwie wzór powyższego wniosku, określony został na podstawie delegacji ustawowej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2013 r. poz. 56), a konkretnie w załączniku nr 12 do tego rozporządzenia.

Poza wymogiem złożenia wniosku, procedura wydawania znaków akcyzy wiąże się także z obowiązkiem spełnienia szeregu wymogów o charakterze administracyjnym. Chodzi przede wszystkim o złożenie kompletu dokumentów zgodnie z art. 126 ust. 2 AkcU. Dodatkowo jednak przed wydaniem decyzji w sprawie wydania albo sprzedaży znaków akcyzy zgodnie z art. 126 ust. 3 AkcU konieczna jest wpłata odpowiednich kwot na poczet znaków akcyzy na konto organu podatkowego. Jak bowiem stanowi się w art. 126 ust. 3 AkcU, podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, który złożył wniosek o wydanie podatkowych znaków akcyzy musi wpłacić kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy oraz kwotę na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy. Natomiast podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, który złożył wniosek o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy musi wpłacić należność za te znaki legalizacyjne.

Omawianą procedurę, zmierzającą w zamierzeniu do przekazania wnioskodawcy znaków akcyzy, kończy decyzja, która może być pozytywna lub negatywna dla wnioskodawcy. Pozytywną decyzję w sprawie wydania podatkowych znaków akcyzy lub sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy właściwy naczelnik urzędu celnego może wydać jedynie wówczas, kiedy w rozpatrywanym przypadku nie zachodzą bezwzględne przesłanki negatywne, wskazane w art. 127 ust. 1 AkcU, uniemożliwiające wydanie takiej decyzji. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem art. 127 ust. 1 AkcU, właściwy naczelnik urzędu celnego w sprawach znaków akcyzy odmawia wydania lub sprzedaży znaków akcyzy, jeżeli:

1) nie zostanie wpłacona kwota stanowiąca wartość podatkowych znaków akcyzy i kwota na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy lub
2) nie zostanie wniesiona należność za legalizacyjne znaki akcyzy, lub
3) nie zostaną złożone wymagane dokumenty.

Jak zatem widać, jeśli pominąć dość oczywisty aspekt braków formalnych wniosku, a więc braku załączenia kompletu wymaganych dokumentów, absolutnie podstawową przesłanką uniemożliwiającą wydanie decyzji pozytywnej w omawianym zakresie, jest tzw. brak fiskalny, a więc niedokonanie wpłaty odpowiednich kwot na poczet znaków akcyz przez podmiot obowiązany do banderolowania wyrobów akcyzowych. W efekcie podmiot taki nie otrzyma oczywiście znaków akcyzy i w dalszej konsekwencji nie będzie mógł wprowadzić gotowych wyrobów akcyzowych do obrotu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

3. Wpłata odpowiednich kwot za znaki akcyzy

O ile złożenie do właściwego naczelnika urzędu celnego wniosku o wydanie albo sprzedaż znaków akcyzy wszczyna odpowiednie postępowanie administracyjne zmierzające w efekcie do przekazania znaków akcyzy zainteresowanemu podmiotowi zgodnie z art. 126 ust. 1 AkcU, o tyle w kolejnych etapach tego postępowania muszą być wykonywane odpowiednie czynności wskazane w przepisach ustawy oraz w rozporządzeniu wykonawczym. W tym aspekcie wymienić można choćby przedstawianie do wglądu naczelnikowi urzędu celnego oryginałów odpowiednich dokumentów, co do których przepisy wymagają dołączenie do wskazanego wniosku jedynie ich kopii (lub nawet kopii odpisów). Należy jednak podkreślić, że w kolejnym stadium postępowania - a zgodnie z brzmieniem art. 126 ust. 3 AkcU - w każdym razie przed wydaniem decyzji w sprawie wydania albo sprzedaży znaków akcyzy - podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy powinien uiścić odpowiednie kwoty na poczet znaków na rachunek organu podatkowego. Chodzi o trzy następujące kwoty, podlegające wpłacie w odpowiednich przypadkach. Są to:

1) kwota stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy - w przypadku podmiotu, który złożył wniosek o wydanie podatkowych znaków akcyzy, oraz

2) kwota na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy – także w przypadku podmiotu, który złożył wniosek o wydanie podatkowych znaków akcyzy,

3) kwota należności za legalizacyjne znaki akcyzy – w przypadku podmiotu, który złożył wniosek o sprzedaż legalizacyjnych znaków akcyzy.

Jak zatem widać, dwie spośród powyższych kwot dotyczą banderol podatkowych, a jedna (ostatnia) banderol legalizacyjnych.

Warto przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 126 ust. 4-5 AkcU, kwota wpłacana przez wnioskodawców na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy stanowi co najmniej 80% całkowitych kosztów ich wytworzenia. Pozostałe 20% pokrywane jest z budżetu państwa. Obok wpływów z tytułu kwot wpłacanych przez wnioskodawców na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy, dochód budżetu państwa stanowią także wpływy uzyskane ze sprzedaży wnioskodawcom legalizacyjnych znaków akcyzy. Co oczywiste, dochodem budżetu państwa są także kwoty stanowiące wartość podatkowych znaków akcyzy.

4. Wysokość kwot wpłacanych na poczet znaków akcyzy

4.1. Delegacja ustawowa

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w art. 126 ust. 6 AkcU, konkretną wysokość:

1) kwot stanowiących wartość podatkowych znaków akcyzy,
2) kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy,
3) należności z tytułu sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy, oraz
4) kosztów wytworzenia legalizacyjnych znaków akcyzy

- zobligowany jest określić minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia. Minister ten uwzględnić przy tym powinien konieczność zabezpieczenia wpływów z tytułu akcyzy, wysokość kwot akcyzy od wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy oraz nakłady ponoszone na wytworzenie znaków akcyzy. W praktyce wysokość wszystkich tych kwot została określona precyzyjnie w aktualnie obowiązującym rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 stycznie 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2013 r. poz. 56). W tym zakresie sięgnąć należy w szczególności do przepisów § 7 tego rozporządzenia oraz odpowiednich załączników do rozporządzenia

4.2. Wartość banderol podatkowych

Na podstawie jednoznacznej regulacji z art. 126 ust. 3 pkt 1 AkcU (in principio), przed wydaniem decyzji w sprawie wydania znaków akcyzy podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, który złożył wniosek o wydanie podatkowych znaków akcyzy, obowiązany jest wpłacić kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy na rachunek organu podatkowego. Z kolei zgodnie z brzmieniem § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 stycznie 2013 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2013 r. poz. 56), konkretna wysokość kwot stanowiących wartość banderol podatkowych, która podlega wpłacie, określona została w załączniku nr 8 do tego rozporządzenia. Powołany załącznik nr 8 składa się z trzech odrębnych tabel, odnoszących się poszczególnych grup wyrobów akcyzowych, i ma następującą treść:

ZAŁĄCZNIK Nr 8

WYSOKOŚĆ KWOT STANOWIĄCYCH WARTOŚĆ BANDEROL PODATKOWYCH
Tabela 1. Importowane, nabywane wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowane na terytorium kraju wyroby tytoniowe (papierosy, tytoń) oraz susz tytoniowy

Lp.
Rodzaj wyrobów tytoniowych w opakowaniu jednostkowym
Kwota stanowiąca wartość banderol podatkowych w zł

Tabela 2. Importowane, nabywane wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowane na terytorium kraju wyroby spirytusowe

Tabela 3. Importowane, nabywane wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowane na terytorium kraju wyroby winiarskie

W kontekście omawianej w tym miejscu kwestii wysokości kwot stanowiących wartość banderol podatkowych należy dodatkowo zwrócić uwagę na unormowania zawarte w § 7 ust. 5 powołanego rozporządzenia wykonawczego. Odnoszą się one do przypadku, kiedy wysokość kwoty stanowiącej wartość banderol podatkowych byłaby równa wysokości podatku akcyzowego albo przewyższałaby wysokość podatku akcyzowego od wyrobu akcyzowego podlegającego oznaczaniu tą banderolą. W takiej sytuacji wysokość kwoty stanowiącej wartość banderol podatkowych powinna wynosić 80% wysokości podatku akcyzowego od tego wyrobu. W praktyce jednak, biorąc pod uwagę dość wysokie, realnie obowiązujące stawki akcyzy, sytuacja taka nie wystąpi.

4.3. Koszt wytworzenia banderol podatkowych

Należy pamiętać, że omawiana wyżej kwota stanowiąca wartość podatkowych znaków akcyzy to nie jedyna kwota, jaka na rachunek organu podatkowego obowiązany jest wpłacić podmiot ubiegający się o wydanie mu banderol podatkowych. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 126 ust. 1 pkt 1 AkcU (in fine), przed wydaniem decyzji w sprawie wydania znaków akcyzy podmiot obowiązany do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, który złożył wniosek o wydanie podatkowych znaków akcyzy musi także wpłacić odpowiednią kwotę na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy.

Dokładna wysokość kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia banderol podatkowych wynika z kolei z ...