Słownik
Przedawnienie zobowiązania podatkowego
Przedawnienie to instytucja prawna, która określa skutki prawne będące następstwem niewykonywania uprawnień przez czas określony w ustawie*. W przedawnieniu można zatem wyróżnić:
- skutek prawny, który
- jest następstwem niewykonywania uprawnień.
Skutkiem prawnym przedawnienia jest niemożność realizacji, po upływie okresu przedawnienia, uprawnień materialnoprawnych wierzyciela. Taka sytuacja powstaje wskutek niewykonywania czynności, do których jest się uprawnionym lub zobowiązanym przez obowiązujące prawo, przez czas określony w ustawie. Sam upływ czasu nie konstytuuje przedawnienia w sensie materialnym. Musi mu towarzyszyć niewykonywanie uprawnień.
W polskim systemie prawa podatkowego pojęcie przedawnienia nawiązuje do tzw. sposobów powstawania zobowiązań (jest to koncepcja, według której zobowiązania podatkowe powstają z mocy prawa albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego). Analogicznie w przepisach przyjęto, że przedawnienie zależy od tego, czy mamy do czynienia z zobowiązaniem powstającym z mocy prawa, czy z zobowiązaniem powstającym z mocy decyzji*. W rezultacie można wskazać, w drodze porównania regulacji przyjętych w art. 68 oraz 70 OrdPU, różne typy przedawnienia. W odniesieniu do pierwszego z tych przepisów mówi się o przedawnieniu polegającym na niepowstawaniu zobowiązań (niekiedy o przedawnieniu obowiązku podatkowego), a w drugim – o przedawnieniu zobowiązania wirtualnego (niekiedy o przedawnieniu zaległości podatkowej). Regulacja ta i stojące za nią uzasadnienie nie są jednak prawidłowe. Nie odpowiadają bowiem uprawnieniom i obowiązkom jakie istnieją i są znoszone wskutek upływu terminu przedawnienia.
Ponadto, problemu przedawnienia nie można zawęzić tylko do przepisów rozdziału ósmego Ordynacji podatkowej noszącego tytuł „Przedawnienie” (art. 68 – 71 OrdPU). Jeżeli przedawnienie określa skutki prawne będące następstwem niewykonywania uprawnień przez czas w ustawie określony, to funkcję ograniczenia tych uprawnień realizują także przepisy o procedurze postępowania. Ustawodawca wykorzystuje bowiem także konstrukcję ograniczenia w czasie, prawa wszczęcia postępowania (art. 256 § 1 OrdPU), zamknięcia drogi do wszczęcia postępowania (art. 79 § 2 OrdPU) czy też do zwrotu nadpłaty (art. 80 § 1 OrdPU).
Jeżeli przyjąć, iż określenie „przedawnienie zobowiązania podatkowego” stosuje się do przedawnienia zobowiązań powstałych z mocy prawa, to właściwe dla zrozumienia tego terminu jest przybliżenie postanowień art. 70 OrdPU. Otóż z punktu widzenia charakteru uprawnień, jakie podlegają przedawnieniu, „przepis art. 70 § 1 normuje przedawnienie wykonania zobowiązania oraz przedawnienie prawa do korekty deklaracji decyzją wymiarową. Ze względu na sposób wymiaru obejmuje on zarówno takie zobowiązania, które podlegają samowymiarowi, jak i takie, które podlegają pierwotnemu, obligatoryjnemu wymiarowi przez wydanie decyzji. Te ostatnie to decyzje obligatoryjne, szacunkowe, opodatkowujące dochód przerzucony (3 ostatnie nazwijmy tutaj szacunkowymi). Dla decyzji szacunkowych nie jest właściwe przedawnienie wykonania, lecz przedawnienie wymiaru zobowiązań (…). Ze względu na fazę wymiaru, art. 70 dotyczy zarówno zobowiązań z wymiaru pierwotnego (deklaracją, decyzją), jak i wymiaru wtórnego, czyli prawa do korekty zobowiązania decyzją wymiarową oraz wykonania zobowiązań w ramach tej korekty. Ze względu na charakter wierzytelności jest to wyłącznie przedawnienie należności wobec jednostek publicznoprawnych (zobowiązań) oraz korekty tych zobowiązań wzwyż. (…) Wszystkie te uprawnienia i obowiązki muszą być wykonane w ciągu 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. W przeciwnym przypadku ulegają przedawnieniu, co ostatecznie sprowadza się do tego, że nie mogą być dochodzone przez wierzyciela”*.
W przepisach art. 70 § 2–4 i § 6–8 OrdPU można ponadto znaleźć rozwiązania, które wydłużają okres przedawnienia z powodu licznych wymienionych tam okoliczności. Zgodnie z art. 72 § 2 OrdPU bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:
- od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 OrdPU, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;
- od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.
Ponadto bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany m.in. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Podobnie bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości.
Opracowane na podstawie:
Dzwonkowski H. (red.), Prawo podatkowe, Warszawa 2010, s. 159, 161.
Dzwonkowski H., Powstawanie obowiązku podatkowego i przedawnienie wymiaru zobowiązania, Prawo i Podatki 2009, Nr 8, s. 19.
Dzwonkowski H.: Ordynacja podatkowa, wyd. III, C.H.Beck, Warszawa 2011, s. 637-638.
